Principi e postulati del bilancio d’esercizio

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Il legislatore è intervenuto con gli artt. 2423 e 2423-bis del codice civile con lo scopo di puntualizzare i principi che devono caratterizzare il bilancio d’esercizio che risultano inderogabili per la funzione che il documento contabile è chiamato a compiere.

1. Principi di redazione del bilancio

La disciplina del bilancio è contenuta negli artt. 2423 c.c.2423 bis c.c. e 2426 c.c.
L’art. 2423 c.c. disciplina la clausola generale in materia di redazione del bilancio indicando, appunto, che: “Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”.
Prima di ogni altro principio, la clausola generale rappresenta sia la guida che lo scopo della redazione del bilancio: un bilancio che non è redatto in maniera corretta non assolve la funzione che è chiamato a rappresentare.

1.1 Il principio della chiarezza

Il principio della chiarezza accoglie un contenuto sostanziale e un contenuto formale:

  • Nell’aspetto sostanziale evidenzia lo stretto collegamento con gli altri due principi di veridicità e correttezza evocando sia credibilità e razionalità che neutralità e trasparenza dell’informazione. Il principio di neutralità richiede che il bilancio sia esente da distorsioni nell’applicazione dei principi contabili a vantaggio solo di alcuni dei destinatari primari del bilancio;
  • Nell’aspetto formale si richiama il concetto di comprensibilità del bilancio mediante la composizione di schemi analitici, accompagnati da informazioni descrittive che consentono il superamento delle difficoltà insite nel linguaggio contabile.

1.2 Il Principio della verità

La verità del bilancio è intesa come veridicità ovvero:

  • Esatta espressione della quantità oggettive;
  • Attendibilità dei valori soggettivi determinati mediante stime.

1.3 Il principio della correttezza

La correttezza implica la conformità alle norme in materia di redazione del bilancio. In quest’ottica la correttezza è intesa come richiamo ai principi contabili e ai criteri di valutazione. Il principio di correttezza è contenuto in parte in quello di verità: le stime acquistano attendibilità solo se sono corrette.
La correttezza è da intendersi anche come imparzialità e lealtà da parte degli amministratori nella redazione del bilancio.
Se le informazioni non dovessero essere sufficienti alla rappresentazione veritiera e corretta del bilancio, il redattore è tenuto a fornire informazioni aggiuntive necessarie allo scopo.

2. Postulati di bilancio

L’art. 2423-bis “Principi di redazione del bilancio” prosegue e amplifica il contenuto dell’art. 2423 c.c. “Redazione del bilancio”.
Se con l’art. 2423 c.c. il legislatore indica i principi cardine e, allo stesso tempo generali, che devono caratterizzare il bilancio d’esercizio, con l’art. 2423 bis del codice civile entra nello specifico della trattazione, fornendo ai redattori del bilancio delle vere e proprie linee guida finalizzate alla rappresentazione chiara, veritiera e corretta dell’informazione societaria.
Le diverse caratteristiche dei postulati di bilancio sono elencate nei paragrafi successivi.

2.1 Continuazione dell’attività economica

La valutazione delle voci del bilancio deve tener conto del fatto che l’impresa deve proseguire la propria attività in condizioni di normale funzionamento.

2.2 Funzione economica

La contabilizzazione delle operazioni deve avvenire in considerazione non soltanto della forma giuridica ma anche e soprattutto della natura economica e, quindi, sostanza.
Il principio sostituisce il vecchio comma dell’art. 2423 bis c.c. secondo il quale “la valutazione delle voci doveva essere fatta secondo la funzione economica”. Il principio, infatti, esalta la sostanza economica. La contabilizzazione deve essere fatta con metodo sostanziale e non formale.

2.3 Prudenza

Richiama cautela nel processo di determinazione del reddito al fine di evitare sopravvalutazioni e di consentire l’evidenziazione di rischi e perdite latenti.
La prudenza si manifesta essenzialmente nella regola secondo la quale gli utili non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutte le perdite, anche se presunte, devono essere riflesse in bilancio.
Il principio della prudenza è limitato dal principio di rappresentazione veritiera e corretta: qualora in principio della prudenza sia in contrasto con l’obiettivo della valutazione veritiera e corretta, è questo che deve prevalere.

2.4 Realizzazione degli utili

Si considerano realizzati i ricavi che rispettano le seguenti condizioni:

  • Il processo produttivo dei beni e dei servizi è stato completato;
  • Lo scambio è già avvenuto con passaggio del titolo di proprietà ( es. spedizione del bene o momento a partire dal quale i servizi sono resi e fatturabili).

In altre parole, con la realizzazione del ricavo si ha lo svincolamento dalla manifestazione finanziaria, risultando prevalente la competenza economica dello stesso.
Per quanto riguarda le valutazioni, risultano obbligatorie le svalutazioni (seppur non realizzate), mentre non sono consentite le rivalutazioni per grandezze non realizzate.

2.5. Competenza

Secondo il principio della competenza “l’effetto delle operazioni deve essere rilevato contabilmente e attribuito all’esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello cui si concretizzano i relativi movimenti di numerario (incassi e pagamenti)”.
Nel dettaglio:

  • i ricavi sono di competenza dell’esercizio quando il processo dei beni e dei servizi è stato completato e lo scambio è già avvenuto; si è verificato, cioè, il passaggio sostanziale e non formale del titolo di proprietà.
  • I costi devono essere correlati ai ricavi dell’esercizio:
  • Per associazione di causa ed effetto tra costi e ricavi;
  • Per ripartizione dell’utilità o funzionamento pluriennale su base nazionale e sistematica (es ammortamento);
  • Per imputazione diretta al conto economico dell’esercizio perché associati al tempo (costi sostenuti nell’esercizio che esauriscono l’utilità nell’esercizio stesso) o perché sia venuta meno la loro utilità e funzionalità.

Se i costi non sono correlabili ai ricavi, essi sono di competenza dell’esercizio in cui si manifestano.

2.6 Valutazione separata delle voci

La valutazioni delle poste ricomprese nelle singole voci deve avvenire in maniera eterogenea. Riguarda sia gli elementi dell’attivo che del passivo così come componenti positivi e negativi (tende ad evitare che le perdite siano ridotte da utili presunti). È un esplicito richiamo al principio di chiarezza grazie alla comprensibilità che il postulato impone alla redazione del bilancio.

2.7 Costanza dei criteri di valutazione

Consistency principale: i criteri di valutazione non possono essere modificati da un bilancio all’altro; questo per permettere la comparabilità nel tempo dei bilanci di ciascuna impresa.
La costanza dell’applicazione dei criteri di valutazione è condizione necessaria al fine di una corretta determinazione del reddito (non può essere misurato con criteri disomogenei).
Questo principio può essere derogato se sussistono casi eccezionali peraltro non individuati. In questo caso la nota integrativa deve contenere la spiegazione che giustifica la deroga.

2.8 Neutralità dell’informazione contabile

L’informazione contabile dovrebbe essere neutrale al fine di risultare di concreta utilità per tutti i destinatari.
L’informazione è neutrale nel momento in cui la produzione non risulta influenzata da specifici interessi: il bilancio deve fondarsi su regole e principi indipendenti e imparziali verso tutti i destinatari.
Alcune aeree del procedimento di valutazione implicano previsione e stima; la presenza di tali elementi soggettivi non deve far venir meno l’imparzialità, la ragionevolezza, la verificabilità e la neutralità.

2.9 Rilevanza

Questo principio permette agli amministratori, in particolare al soggetto preposto alla redazione del bilancio, di esporre le informazioni che sono rilevanti e significativi al fine della rappresentazione veritiera e corretta.

In sostanza:

  • Possono essere trascurati errori e tollerate semplificazioni e arrotondamenti purché non abbiano un effetto rilevante sull’informativa del bilancio;
  • Non vi è un intervallo preciso che funga da limite nel quale rientri il principio di rilevanza. E’ stabilito ad hoc a seconda delle caratteristiche dell’azienda (attivo, patrimonio netto, ricavi…).

Limiti del principio di rilevanza:

  • Restano fermi gli obblighi di regolare la tenuta delle scritture contabili;
  • Nella nota integrativa devono essere illustrati i criteri con i quali si è data attuazione a questo principio.

Tabella consuntiva

Postulato di bilancio Riferimento normativo
Prudenza Art. 2423 c.c.
Prospettiva della continuità aziendale Art. 2423 c.c.
Rappresentazione sostanziale Art. 2423 bis c.c.
Competenza Art. 2423 bis c.c.
Costanza nei criteri di valutazione Art. 2423 ter c.c.
Rilevanza Art. 2423 ter c.c.
Comparabilità Art. 2423 ter c.c.

Postulati del bilancio